حسابرسی عملکرد و عملياتی

[spow 44197]

حسابرسي عملکرد و عملياتي

افشين نخبه فلاح

 

چکيده: سيستم اقتصادي يک کشور به ميزان قابل توجهي به تصميم گيريهاي مديريت در واحدهاي اقتصادي بستگي دارد. بديهي است اين تصميم گيريها نقش تعيين کننده اي در ميزان درآمد هاي اقتصادي و ثمر بخش بودن فعاليتهاي تعيين شده و استفاده بهينه از امکانات توليدي و خدماتي مؤسسات انتفاعي و غيرانتفاعي کشور دارند. لذا اصولاً صاحبان سهام و يا نمايندگان آنها همواره مي خواهند بدانند که آيا مديران اجرايي در تصميم گيريهاي خود صحيح عمل کرده اند يا خير؟ و آيا توانسته اند از امکانات موجود حداکثر استفاده را کنند يا خير؟ آيا در موسسات افزايش کارايي و رعايت صرفه اقتصادي انجام شده است؟ امروز در محيط اقتصادي که داراي نظامهاي متعدد و ابعاد گوناگون است، مديريت سازماني تأکيد فزاينده اي بر ارزيابي صرفه اقتصادي، کارآيي و اثر بخشي عمليات سازماني دارد. حسابرسي عملکرد به عنوان ابزاري براي اين ارزيابي به کار مي رود. در محيطهاي رقابتي ضروري است تا مديران با استفاده از فرايند ارزيابي عملکرد به هدايت صحيح امور در مسير پيشرفت کار و در جهت اهداف و استراتژي هاي مورد نظر سازمان به شيوه اي آگاهانه بپردازند.

با توجه به تغييرات و تحولات سريع و افزايش توان و قابليتهاي رقابتي شرکتها وسازمانها در جهان امروز ميزان مطلوبيت عملکرد تک تک اجزاي کاري سازمان و مجموع آن مي تواند به عنوان معيار سنجش مؤفقيت يک سازمان براي مديران بسيار حائز اهميت باشد و با استفاده از آنها مي توانند به سنجش ارزيابي وضعيت موجود طرحهاي استراتژيک سازمان و بررسي عملکرد اجزاي کاري آن پرداخته و براي ارتقا و بهبود اثربخشي و کارآيي آنها اقدام کنند. گسترش رقابت موجب شده تا مديريت ارشد در بسياري از سازمانهاي نوين در به دست آوردن موقعيت مناسب در بازار و حفظ آن تمرکز يابد. مديران دريافته اند بسياري از سيستم هاي سازماني کـه انتظار مي رود براي پيشبـرد عمليات مفيد واقع شود در جهت عکس اهداف سازمان حرکت مي کند و موجب عقب ماندگي مي شود.

حسابرسـي عملکـرد يک ابـزار مفيـد براي اصلاح اين سيستم ها و هدايت سازمان به سوي اهداف آن است. در کشور ما مديريت بخش اعظم منابع اقتصادي بر عهده دولت است و کيفيت مديريت آن در سرنوشت ملت آثار اساسي دارد. مديران بخش دولتي بايد در برابر مردم و نمايندگان آنان پاسخگو باشند و ابزار اين پاسخگويي را بر اساس اطلاعات معتبر فراهم کنند. ماهيت بخش دولتي ايجاب مي کند که در اين بخش، حسابرسي عملکرد علاوه بر رسيدگي به صورتهاي مالي و اظهار نظر در چارچوب اصول و ضوابط حسابرسي مالي الزامي شود. از اين رو لازم است حسابرسان ضمن استفاده از خدمات متخصصان در زمينه هاي مختلف به ارزيابي کيفيت تصميم گيريهاي مديريت بپردازند و نتيجه‌گيريها و پيشنهادات اصلاحي خود را جهت بهبود هر چه بيشتر مديريت ارائه کنند.

با توجه به اهميت بهبود در ارتقا مديريت در سازمانها به خصوص در بخش دولتي ضرورت دارد که مديران نسبت به استقرار سيستم هاي جامع کنترل مديريت اهتمام ورزند و آن را از لحاظ ارزيابي مستمر کارايي، صرفه اقتصادي و اثربخشي مورد بازنگري قرار دهند. در اين راستا حسابرسان مديريت مشابه حسابرسان مالي مي توانند در جهت بهبود و تقويت اين سيستم ها نقش مهم و ارزنده اي را ايفاء کنند. در نتيجه حسابخواهي مطلوب بخش دولتي هنگامي ايجاد مي‌شود که با برنامه ريزي و عملـکرد ارگانها بر اساس بيان آشکار اهداف و نتايج مورد انتظار مورد رسيدگي قرار گيرد، بنابراين حسابرسي عملکرد بيان واضحي از رعايت صرفه اقتصـادي، کارآيـي و اثربخشي در عملـکرد تمامي سازمانهاي بزرگ و کوچک است.

مقدمه

مديريـت را دانـش به کار گيـري مؤثـر و کارآمـد منابـع بـراي دستيابي بـه اهداف سازمان تعريف مي کنند و اين منابع معمولاً شامل سرمايه، نيروي کار و منابعي است که در اختيار سازمان قرار دارد. يک مدير بايد عمليات سازمان را در جهت رسيدن به حداکثر منافع برنامه ريزي، سازماندهي و کنترل کند. در دنياي امروز مديران مسئول و پيشتاز همواره تلاش مي کنند از نظارت دقيق و ارزيابي عيني بر وظايف خود اطمينان لازم را به دست آورند تا در برابر موضوعهاي پيش روي خود نيرومند و مسلط باقي بمانند و کارهاي خود را درست و به موقع انجام دهند. بنابراين، آنان هيچگاه نبايد در بهره گيري از خدمات کارشناسان و متخصصان خارج از سازمان خود براي تعيين مشکلات و ارائه راه حل آن ترديد داشته باشد تا با استفاده از اين خدمات به مؤفقيتهاي روزافزون تري دست يابند.

در سالهاي اخير کانون توجه و دامنه بسياري از حسابرسيها در بخش عمومي و خصوصي دستخوش دگرگونيهايي شده است و از آنجا که صورتهاي مالي به تنهايي پاسخگوي نيازهاي اطلاعاتي مديريت نيست، مديران در بخش خصوصي و دولتي به دنبال کسب اطلاعات بيشتر به منظور ارزيابي و قضاوت در مورد کيفيت عمليات و پيشرفتهاي عملياتي هستند. در نتيجه ايجاد چنين زمينه هايي نياز به ضرورت وجود فنون حسابرسي عملکرد براي ارزيابي اثربخشي، کارايي و صرفه اقتصادي عمليات به نحو چشمگيري افزايش يافته است.

بررسي علل درخواست روزافزون براي دريــافت خدمات حسابرسي عملکرد نشان مي دهــد که دو موضوع زير بستر مناسبي براي انجام اين حسابرسي فراهم کرده است:

- هدايت مديران براي توجه بيشتر به رعايت صرفه اقتصادي، کارايي و اثربخشي در واحدهاي اقتصادي؛

- ارتقاي تجربيات حسابرسان مستقل در زمينه تشخيص و يافتن واقعيتهاي موجود در حسابرسي مالي و مشاوره مديريت و ارائه رهنمودهاي لازم به مديران.

حسابرسي عملکرد

اصطلاح حسابرسي عملکرد (performance auditing) يا حسابرسي عملياتي معمولاً به منظور ايجاد تفاوت بين حسابرسي صورتهاي مالي جهت اظهار نظر حرفه اي بر روي آن و حسابرسي که جوانب انتخاب شده يک سازمان را خارج از محدوده حسابها رسيدگي مي کند به کار مي رود .

هدف از اين حسابرسي ابتدا تعيين فرصتهايي جهت کارايي و صرفه اقتصادي بيشتر و بهبود اثربخشي در عمليات بوده که اين اهداف به موارد مرتبط با اهداف سازمان نيز ارتقا يافت . تفاوت عمده حسابرسيها در اهداف آنها است. حسابرسي صورتهاي مالي درگير مواردي است که منتهي به اظهار نظر درباره صورتهاي مالي مي گردد و آنچه که حسابرسي عملياتي ناميده مي شود با هدف کارايي ، صرفه اقتصادي ، اثربخشي بيشتر و رسيدن به نتايج سودآور اجرا مي شود .

تفاوت عمده اي در رويکردهاي موجود در حسابرسي صورتهاي مالي و حسابرسي مديريت يا عملياتي وجود ندارد چهار مرحله زير در هر نوع حسابرسي اجرا مي شود :

1- بررسي اوليه فعاليتها جهت به دست آوردن پيشينه لازم و ضروري؛

2- ارزيابي مسئوليتهاي مرتبط با فعاليتها در جهت اطمينان و از اختيارات مجاز و محدوديتهاي عملي مرتبط؛

3- مطالعه و آشنايي با خط مشي هاي برقرار شده توسط مديريت از طريق رسيدگي اثربخشي روشهاي عملياتي و اداري و مشخص ساختن مناطق مشکل آفرين و ضعيف؛

4- گزارش نتايج حسابرسي و پيگيري جهت اعمال يافته ها و پيشنهادات.

حسابرسي عملکرد بر نحوه به کارگيري منابع سازمان متمرکز است و به سيستم هاي اطلاعاتي و درون سازماني و دستورالعمل ها مي پردازد و بيشتر به صورت مشاور مديريت عمل مي کند.

به عبارت بهتر، حسابرسي عملکرد عبارت است از فرايند سيستماتيک ارزيابي صرفه اقتصادي، کارايي و اثربخشي عمليات تحت کنترل مديريت و گزارش نتايج همراه با توجيه هايي براي بهبود عمليات به افراد ذيصلاح و ذينفع.

مفاهيم اساسي

حسابرسي عملکرد داراي سه مؤلفه کارايي، اثربخشي و صرفه اقتصادي است که از اهميت زيادي برخوردار است. امروزه ارزيابي کارايي، اثربخشي و صرفه اقتصادي بايد بخشي از فرايند عادي مديريت هر واحد تجاري در بخش عمومي و خصوصي باشد و مديران بررسي عملکرد را به عنوان يکي از مسئوليتهاي خود براي کنترل فعاليتها تلقي کنند و ارزيابي مستقل عملکرد مديران از طريق واحد حسابرسي داخلي يا حسابرسان مستقل صورت گيرد.

شکل شماره يک ارتباط بين داده، پردازش، ستانده و نيز کارايي، صرفه اقتصادي و اثربخشي را بيان مي کند:

همان طور که در شکل شماره يک مشاهده مي گردد، صرفه اقتصادي نسبت داده هاي برنامه ريزي شده و داده‌هاي واقعي با مقياس، کارايي نسبت داده هاي واقعي به ستانده هاي واقعي و اثربخشي نسبت ستانده هاي واقعي به ستانده هاي برنامه ريزي شده است.

ديوان محاسبات انگلستان اين سه مؤلفه را به صورت زير تعريف مي کند :

صرفه اقتصادي: حداقل کردن بهاي تمام شده منابع مورد نياز يا مصرفي با توجه به کيفيت مورد نظر (مصرف با توجيه اقتصادي)؛

کارايي :حداکثر ستانده با ميزان نهاده ثابت يا ستانده ثابت با حداقل نهاده ممکن(مصرف خوب) ؛

اثربخشي: مقايسه نتايج مورد نظر و نتايج واقعي پروژه ها، برنامه ها يا ساير فعاليتها (مصرف هوشمندانه).

[spow 44197]

استانداردها

استانداردهاي حسابرسي عملکرد شامل سه بخش استانداردهاي عمومي، استانداردهاي اجراي عمليات، استانداردهاي گزارشگري است.

الف ) استانداردهاي عمومي: استانداردهاي عمومي سواي استانداردهاي اجراي عمليات و گزارشگري به طور مشترک براي حسابرسي صورتهاي مالي و حسابرسي عملکرد وضع گرديده است. اين استانداردها عبارتند از:

 

 

شرايط کارکنـان مؤسسه حسابرسـي، استقـلال مؤسسه حسابرسـي و حسابرسـان، مراقبتهاي تخصصي و حرفه اي و برقراري کنترل کيفيت.

اين استانداردها در کليه مؤسسات حسابرسي، اعم از دولتي و غير دولتي که حسابرسي برنامه ها، فعاليتها و وظايف دستگاههاي دولتي، سازمانهاي غير انتفاعي و .... را به عهده دارند، کاربرد دارد.

ب) استانداردهاي اجراي عمليات:

1- برنامه ريزي: عمليات حسابرسي بايد به حد کافي برنامه ريزي شود. برنامه حسابرسي بايد در کليه مراحل حسابرسي اجرا گردد. اهداف حسابرسي، حوزه عمل حسابرسي و متدولوژي حسابرسي هيچ کدام جدا از هم نيستند. لذا حسابرسان ناگزيرند اين سه عنصر را همزمان برنامه ريزي و طراحي کنند.

2- سرپرستي: کارکنان به طور صحيحي سرپرستي شوند. به منظور تعيين اينکه آيا اهداف حسابرسي در جريان اجرا است، سرپرستي مستقيم حسابرسان و ساير اشخاصي که ( مشاوران، کارشناسان و امثالهم) به امر حسابرسي مي‌پردازند، الزامي است. اصول سرپرستي ايجاب مي کند براي کارکنان آموزش لازم ترتيب داده شود.

3- رعايت قوانين و مقررات: هرگاه رعايت قوانين و مقررات براي تأمين اهداف حسابرسي ضرورت داشته باشد حسابرسان بايد در مورد رعايت قوانين و مقررات به نحوي برنامه ريزي کنند تا اطمينان معقولي از کشف موارد خلاف فراهم شود. در کليه مراحل اجراي حسابرسي، حسابرسان بايد نسبت به حالات و رويکردهايي که مي تواند دال بر اعمال خلاف قانون يا تخطي از قوانين و مقررات باشد، هوشيار باشند.

4- کنترل هاي مديريتي:حسابرسان بايد درکي از کنترل هاي مديريتي که به موضوع حسابرسي مربوط مي شود، به‌دست آورند. هنگامي که کنترل هاي مديريت در اهداف حسابرسي مهم هستند، حسابرسان بايد مدارک کافي به منظور پشتيباني از قضاوتهايشان در مورد کنترل ها، کسب کنند.

5- مدارک: دستيابي به مدارک مربوط، قابل اطمينان وکافي مبناي معقـولي در جهت يافتـه ها و نتيجه گيريهاي حسابرسان را فراهم مي کند. کار حسابرسان بايد در فرم کاربرگها ثبت و نگهداري شود. کاربرگها بايد حاوي اطلاعات کافي باشند تا يک حسابرس مجرب بتواند بدون برقراري ارتباط با حسابرس قبلي، از مدارکـي که قضـاوتها و نتيجه گيريهاي در خور اهميت حسابرسان را به اثبات مي رساند، پشتيباني کند.

ج) استانداردهاي گزارشگري:

1-گزارش مکتوب: گزارش حسابرسي بايد به طور کتبي تهيه و نتايج هر رسيدگي به آن منتقل شود.

گزارش حسابرسي به منظور تأمين مقاصد زير به صورت کتبي تهيه مي شود:

- انتقال نتايج حسابرسي به مسئولان در کليه سطوح؛

- نتايج حسابرسي کمتر در مظان سوء تفاهم قرار مي گيرد؛

- نتايج حسابرسي در معرض بازرسي همگاني قرار مي گيرد؛

- تسهيل پيگيري.

2- ارائه به موقع گزارش: گزارش حسابرسي بايد به طريق مقتضي منتشر شود تا اطلاعات لازم براي استفاده به موقع در اختيار مقامات اداري و اشخاص ثالث ذينفع قرار گيرد.

گزارش ولو اينکه با نهايت دقت تهيه شده باشد، ولي به موقع در اختيار تصميم گيرندگان قرار نگيرد، از ارزش لازم برخوردار نخواهد بود. بنابراين، حسابرسان بايد براي انتشار به موقع گزارش حسابرسي، برنامه ريزي لازم را معمول دارند.

3- محتواي گزارش: در گزارش حسابرسي بايد اهداف، حوزه عمل و متدولوژي حسابرسي بيان شود؛

4- ارائه گزارش: گزارش بايد کامل، دقيق، قابل اثبات، قانع کننده و تا آنجا که موضوع اجازه مي دهد شفاف و مختصر باشد؛

5- توزيع گزارش: گزارش کتبي حسابرسي بايد توسط مؤسسه حسابرسي به مقامات مسئول سازمان تحت رسيدگـي, مراجع ذيصـلاح سازمانهايي کـه خواستار انجام حسابرسي بوده اند، يا ترتيب اجراي آن را داده اند از جمله سازمانهايي که وجوهي به سازمان تحت رسيدگي پرداخت کرده اند، تسليم شود، مگر آنکه منع قانوني و يا ملاحظات ديگري وجود داشته باشد.

اصول حسابرسي عملکرد

حسابرسي عملکرد شامل اصول زير است:

1- حسابرسي عملکرد بايد به عنوان جرياني کاملاً مستقل و بي طرفانه تلقي گردد؛

2- حسابرسي عملکرد ابزاري است در اختيار مديريت براي شناخت مشکلات و رفع تنگناها و نگاهي عيب‌جويانه و انتقادي ندارد.

هدف حسابرسي عملکرد انتقاد از عمليات جاري نيست بلکه هدف، بررسي عمليات از طريق همکاري با مديريت و کارکنان، و تدوين برنامه اي براي پيشرفت عمليات است. مؤثرترين راه دستيابي به اين امر، همکاري با کارکنان صاحبکار در حوزه هايي است که آنان شناخت لازم را از نقاط ضعف را دارند و در عين حال مايل به همکاري نيز هستند. مفهوم حسابرسي عملکرد بايد به عنوان يک برنامه داخلي بازنگري در جهت اقتصادي و کارا کردن عمليات سازمان در نظر گرفته شود تا نتايج فزاينده اي را در پي داشته باشد؛

3- ارزشيابي عملکرد در ارتباط با مجموعه امکانات و عوامل محدود کننده فعاليتها مورد نظر قرار مي دهد؛

4- در حسابرسي عملکرد بايد با مسايل مسئولانه و متعهدانه برخورد کرد؛

5- در انجام حسابرسي عملکرد طرز فکر مديريت دخالت داده مي شود؛

6- حسابرسي عملکرد توسط افراد متخصص و آگاه به وضعيت مورد رسيدگي انجام مي شود.

پيشرفت و مؤفقيت در دستيابي به مزاياي حسابرسي عملکرد تا حد زيادي به مهارتهاي حسابرسان و طرز فکر مديريت نسبت به آنان بستگي دارد. حسابرساني که مأمور انجام چنين مسئوليتي مي شوند بايد توانائيهاي لازم را در زمينه حسابرسي مالي، مديريت و محيطهاي عملياتي داشته باشند. ويژگيهاي يک حسابرس خوب در اين زمينه عبارت است از:

کنجکاوي؛ توانايي تجزيه و تحليل ؛ توانايي متقاعد سازي؛ قضاوت خوب حرفه اي؛ آگاهي متعارف؛ بيطرفي؛ مهارت برقراري ارتباط؛ استقلال؛ اعتماد به نفس.

علاوه بر ويژگيهاي بيان شده، توانايي مشخص کردن نارسائيهاي عملياتي، توانايي مشخص کردن نواحي بحراني و مشکل آفرين، خلاقيت در تکميل مجموعه اي از تکنيک ها و مهارت انتقال نتايج حاصل از حسابرسي از ديگر خصوصيات حسابرسي عملکرد است.

[spow 44197]

ارتباط با مفهوم کنترل هاي مديريت

نظر به اينکه تصميم گيريهاي مديريت ، انجام فعاليتها و نتايج به دست آمده از آن در هر سازمان از درون سيستم‌هاي اطلاعاتي آن مي گذرد و سيستم برنامه ريزي و کنترل مديريت جزئي از سيستم هاي اطاعاتي موجود است. لذا مطالعه و آزمون کنترل هاي مديريت در انجام حسابرسي عملکرد از ضروريات است . اصطلاح کنترل مديريت ، کل سيستم واحد مورد رسيدگي را در برمي گيرد بنابر اين، کنترل هاي مديريت فعاليتهاي داخلي و خارجي مديريت را شامل مي شود . سيستم مزبور شامل برنامه ريزي، سياستگذاري و تدوين روشها و همچنين اقدامات واقعي انجام شده براي اداره امور واحد رسيدگي است که براي بهبود اجراي مؤثر مسئوليتهاي محوله بر اساس روشها و نتايج مورد انتظار طراحي مي شود . کنترل هاي مديريت نه تنها شامل کنترل هاي داخلي بلکه در برگيرنده کنترل هاي خارجي منجمله قوانين جاري کشور ، محدوديتهايي که توسط سازمانهاي مسئول کشور براي واحد در نظر گرفته شده است، شرايط بـازار، امکـانات استـقراض، دريافت يـارانه، محدوديـتهاي توزيع و قيمت‌گذاري محصول، پيشرفتهاي فناوري ومحدوديتهاي وضع شده توسط شرکتهاي اصلي براي شرکتهاي فرعي خود نظير کنترل توزيع سود و کنترل قيمت فروش و توزيع محصولات است.

سه وجه تمايز اصلي بين کنترل هاي مديريت و کنترل هاي داخلي به شرح زير است:

1- تأکيد فزاينده بر نياز به بيان هدفهاي سازمان و برقراري ارتباط نزديک آن با کنترل هاي مديريت؛

2- تأکيد فزاينده بر کنترل هاي خارجي در مقايسه با کنترل هاي داخلي؛

3- گسترش کنترل به منظور در بر گرفتن کليه فعاليتهاي مديريت نظير توليد ، حمل و نقل، تحقيق به جاي تنها تأکيد بر فعاليتهاي حسابداري.

دسترسي به اهداف کارايي و صرفه اقتصادي و اثربخشي به کنترل هاي مديريت خوب بستگي دارد که مسئوليت مزبور بر عهده مديريت واحد مورد رسيدگي است.

کنترل هاي مديريت شامل روشها و خط مشي هايي جهت حصول موارد ذيل است:

-برنامه ريزي ، سازماندهي و رهبري و کنترل عمليات؛

-تائيد اينکه منابع طبق قوانين و مقررات مورد استفاده قرار مي گيرد؛

-محافظت از منابع در مقابل سوء استفاه و هدر رفتن؛

-اندازه گيري ، تنظيم و گزارشگري عملکرد واحد اقتصادي؛

-اطمينان از دستيابي به اهداف؛

- اطمينان از اينکه به داده هاي قابل اعتماد و معتبر دسترسي داشته ، نگهداري شده و در گزارشهاي سالانه و ساير مدارک به درستي افشا مي شود .

در مرور اوليه کنترل هاي مديريت ، حسابرس بايد عوامل ذيل رادر نظر بگيرد :

1)آيا خط مشي هاي سازمان به طور کامل با اختيارات و امتيازات اساسي سازمان مطابق است؟

2)آيا سيستم روشها و کنترل هاي مديريتي براي انجام اين خط مشي ها همان طور که مد نظر مديريت عالي جهت کارايي و صرفه اقتصادي بوده ، طراحي شده است؟

3)آيا سيستم کنترل مديريت کنترل کافي بر روي منابع سازمان ، درآمد و هزينه ها فراهم مي کند؟

تعدادي از عواملي که حسابرس بايد جهت ارزيابي سيستم کنترل مديريت و تعيين نواحي مشکل آفرين در نظر بگيرد به قرار زير است :

1- استفاده مديريت از استانداردها يا اهداف براي قضاوت در مورد اجرا ، بهره وري ، کارايي يا استفاده از کالاها و خدمات؛

2- فقدان دستورالعملهاي مکتوب که سبب عدم فهم درست ، درخواستهاي متناقض ، انحرافات غير قابل قبول و اجراي غير يکنواخت مي گردد؛

3- عدم مؤفقيت در قبول مسئوليتها؛

4- دو باره کاريها؛

5- استفاده نامناسب از وجه نقد؛

6- الگوي سازماني غير معقول و بيهوده؛

7- استفاده بيهوده ، ناکارا از کارکنان و منابع فيزيکي؛

8- کارهاي ناتمام.

شناسايي نواحي مشکل آفرين

تکنيک هاي زيادي وجود دارد که حسابرس بتواند با آگاهي بيشتر نواحي مشکل آفرين را مشخص کند که در اينجا به تعدادي از آنها اشاره مي کنيم :

1- بررسي فعاليت ها: اينکه اطلاعات از چه طريق به دست مي آيد و يک فعاليت چگونه انجام شود و نحوه کنترل آن چگونه است مي تواند موارد غير قابل کنترل يا مستعد آن را مشخص کند .

در يک عمليات خريد، سه مرحله زير مي تواند نقاط کليدي باشد :

الف) تعيين ميزان و کيفيت مواد خريداري شده؛

ب) روشهاي دستيابي به بهترين قيمت؛

ج) روشهاي تعيين درست کميت و کيفيت.

اگر در ارتباط با خريدهاي عمده ، حسابرس به اين نتيجه برسد که اين مراحل نياز به بازنگري دارد او بايد قضاوت خود را بر روي آن عمليات متمرکز کند .

2- مرور گزارشهاي مديريتي: مرور گزارشهاي داخلي که خود مديريت به طور منظم براي به دست آوردن اطلاعات از آنها استفاده مي کند، نيز مي تواند اطلاعات با ارزشي درباره نواحي مشکل آفرين و ضعيف وشرايط و انجام کارها در اختيار حسابرسان قرار دهد.

[spow 44197]

3- مرور گزارش بازرسان و حسابرسان داخلي: حسابرس در اينگونه موارد بايد به دلايل وقايعي که نکات ضعيف در سيستم مديريتي را برايش آشکار مي کند و به مديريت عالي جهت رفع آن ارجاع نشده است، توجه کند.

4- بازرسي فيزيکي: بازرسيهاي فيزيکي فعاليتهاي سازماني مي تواند يک روش مفيد براي مشخص کردن عدم کارايي يا مشکلاتي باشد که مورد توجه حسابرس است، که مي توان به انباشت مازاد تجهيزات و مواد ، ابزار کم مصرف ، کارمندان بي انگيزه ، عودت محصولات از سوي مصرف کنندگان يا مشتريان ، دور ريختن مواد مفيد و شبيه اين موارد اشاره کرد .

5- بررسي و پيگيري رويدادها: يکي از راههاي مفيد جهت به دست آمدن بينش عملي درباره روشها مي تواند تعقيب تعدادي از رويدادهاي سازمان به طور کامل و از ابتدا تا انتها باشد .

6- مصاحبه با کارکنان: حسابرس مي تواند اطلاعات با ارزشي از طريق مصاحبه با کارکنان به دست آورد و ميزان مؤفقيت در دستيابي به اطلاعات مفيد در اين زمينه به شهرت حسابرس و سؤالات مطرح شده توسط او بستگي دارد .

 

مقايسه با حسابرسي صورتهاي مالي

 

علاوه بر اختلافات اشاره شده در بخشهاي قبلي، حسابرسي عملکرد برخلاف حسابرسي صورت هاي مالي داراي اهداف و رويکردهاي کلي تري است. حسابرسي عملکرد حرفه اي مستلزم انواع مهارتهاست و داراي يک ارتباط اثربخش با تمام سطوح سازماني و ارزيابي تمام جوانب يک سازمان است. بخشهاي مالي و حسابداري، توليد، مهندسي و کنترل موجودي، خدمات مشتريان، اعتبارات، خريد، پرسنلي و اداري، پردازش اطلاعـات و بازاريـابي و فروش از قسـمتهايي هستند که مي توانند مشمول حسابرسي عملکرد قرار گيرند.

حسابرسي عملکرد حدود بيشتري از مسئوليتهاي مديريت را شامل مي شود و هدف آن تعيين فرصتهايي براي کارايي و صرفه اقتصادي بيشتر و بهبود اثربخشي در اجراي روشها و عمليات است.

حسابرسي عملکرد به عنوان يک شکل مدرن حسابرسي در مقايسه با حسابرسي صورتهاي مالي و حسابرسي رعايت، است.

تفاوت اصلي بين حسابرسي عملکرد و حسابرسي سنتي در نقش حسابرس است که در حسابرسي عملکرد نقش حسابرس بيشتر ارزيابي فعاليتها است.

از تفاوتهاي حسابرسي مالي و حسابرسي عملکرد مي توان به نحوه مديريت آن نيز اشاره کرد که حسابرسي مالي طي يک چرخه سالانه تکراري انجام مي شود در صورتي که حسابرسي عملکرد به صورت پروژه مجزا انجام مي‌شود.

يکي ديگر از تفاوتهاي موجود بين اين دو نوع حسابرسي در سطح استاندارد بودن آنهاست که در آن طرح ريزي حسابرسي عملکرد در قالب يک شکل استاندارد ثابت بسيار مشکل است.

حسابرسي عملکرد همواره داراي رهنمودهاي لازم براي نقاط ضعف مربوط به عملکرد مديران است و به مديران واحد اقتصادي کمک مي کند تا براي غلبه بر مشکلات و مسائل خود توصيه هاي لازم را به دست آورند و به اين ترتيب زمينه براي بهبود و بهسازي اجراي يک طرح، برنامه يا عملکرد سازمان و ارتقاي کيفيت اجراي کارها هرچه بيشتر و بهتر فراهم شود.

حسابرسي عملکرد بر خلاف حسابرسي صورتهاي مالي، کمي بوده و عامل تجزيه و تحليل در آن جايگاه خاصي دارد و نيز ضمن کمک به تخصيص بهينه منابع واحد اقتصادي، محدوديت فزوني منافع بر مخارج را بيشتر مدنظر قرار مي دهد .

 

نتيجه گيري

 

رسيدن به عمليات کارا و اثربخش، مسئوليت اصلي مديريت است و در کليه ساختار سيستم مديريت سازمان، عمليات و کنترل مديريت بايد در راستاي رسيدن به اين هدف طراحي گردد.

حسابرسي عملکرد مديريت، مصداق بارزي از خدمات مشاوره مديريت است که ممکن است برخي از ويژگيهاي حسابرسي صورتهاي مالي را داشته باشد. اين نوع حسابرسي دربر گيرنده بررسي روشمند فعاليتهاي يک سازمان يا بخش مشخص از آن در دستيابي به اهداف مشخص است.

اهداف کلي حسابرسي عملکرد الف ) ارزيابي عملکرد در مقايسه با اهداف تعيين شده به وسيله مديريت يا ساير معيارهاي سنجش مناسب. ب ) شناسايي فرصتهاي بهبود عمليات از نظر صرفه اقتصادي و کارايي و اثربخشي و ج) ارائه پيشنهاد براي بهبود عمليات يا انجام اقدامات و رسيدگـي هاي بيشتر، است.

بررسي و آزمون کنترل هاي مديريت نيز به عنوان يکي از مراحل اجراي حسابرسي عملکرد است که هدف اصلي آن تعيين هدف قطعي حسابرسي و نيز قابليت اتکاء مدارک و شواهد داخلي واحد است.

 

 

 

 

منابع و ماخذ

1)حسيني عراقي ، حسين . حسابرسي دولتي . تهران: دانشکده امور اقتصادي ، 1378 .

2)رايدر ، هري آر . راهنماي جامع حسابرسي عملياتي. برگردان از محمد مهيمني و محمد عبداله پور ، تهران: سازمان حسابرسي ، 1380

3) کثيري ، حسين . «نگرشي بر حسابرسي عملکرد مديريت در ايرلند و ارتباط آن با نظام کنترلي». مجموعه مقالات حسابرس ، شماره 4 ( تابستان 1375): 59-31 .

 

1)Brown,Williams and Gallagher. Auditing Performance in Government . 1982.

2)Ellsworth H. Morse. ((Performance and operational auditing)). The journal of accountancy, June 1971.

3) H. Smith, Charles et.al. ((The need for and scope of the audit of management: A survey of attitudes )) .The accounting review , April 1972.

4)Office of the Comptroller and Auditor General of Bangladesh (C&AG) website. Government auditing standards in Bangladesh .2001.

5)W.A. Broadus, Joseph D. Comtoic. Performance auditing. AICPA. 1998.